L’Agenzia delle Entrate, con la circ. 21.3.2019 n. 4, ha fornito chiarimenti in merito alle modalità di utilizzo delle perdite pregresse e delle eccedenze di imposte estere non compensate in caso di accertamento.
Le perdite pregresse possono essere utilizzate in misura parziale (in luogo dell’80% ordinariamente previsto) al fine di utilizzare crediti d’imposta, ritenute o acconti versati in detrazione dall’imposta dovuta.
Al fine di meglio chiarire la casistica illustrata, si riporta, di seguito, l’esempio proposto dalla circ. 4/2019, riguardante il periodo di imposta N:
| Perdite pregresse | 1.200 |
| Reddito | 1.000 |
| Limite dell’80% del reddito | 800 (80% di 1.000) |
| Utilizzo delle perdite in dichiarazione | 200 (al di sotto del limite di 800) |
| Reddito imponibile | 800 (1.000 – 200) |
| IRES lorda | 192 |
| Credito d’imposta | 192 |
| IRES netta | 0 |
| Perdite residue pregresse disponibili | 1.000 |
Nel caso illustrato, l’Agenzia delle Entrate ammette che le perdite pregresse richieste con il modello IPEC o con il modello IPEA possano essere utilizzate anche ad integrale abbattimento del maggior imponibile accertato, pur nel limite dell’80% dell’imponibile che il contribuente avrebbe dovuto complessivamente dichiarare.
A tal fine, le perdite pregresse di cui si chiede lo scomputo sono indicate:
- nel campo 1 del rigo US 8 del modello IPEC;
- nel campo 1 del rigo US 6 del modello IPEA.
Riprendendo l’esempio precedente, ove, per lo stesso periodo d’imposta N, sia contestato un maggior reddito imponibile di 700,00 euro si avrebbe:
| Perdite pregresse | 1.200 |
| Reddito | 1.700 (1.000 dichiarato + 700 accertato) |
| Limite dell’80% del reddito | 1.360 (80% di 1.700) |
| Utilizzo delle perdite in dichiarazione | 200 (al di sotto del limite di 800) |
| Perdite residue pregresse disponibili | 1.000 |
| Utilizzo delle perdite in sede accertativa | 700 |
| Totale perdite compensate | 900 (200 + 700) |
Il contribuente può chiedere la compensazione integrale del maggiore imponibile accertato di 700,00 euro con le perdite pregresse. In tal modo, le perdite pregresse sono compensate per un totale di 900,00 euro importo che rispetta il nuovo limite dell’80% del reddito imponibile (ovvero, 1.360,00 euro).
Il secondo aspetto preso in considerazione dall’Agenzia delle Entrate riguarda i casi in cui il contribuente vanti una c.d. “eccedenza di imposta estera”, ovvero un’imposta pagata nell’altro Stato che non è stato possibile detrarre dall’imposta italiana in quanto inferiore alla c.d. “quota di imposta italiana”.
Ad avviso dell’Agenzia, a fronte dell’accertamento del reddito imponibile in Italia, nell’ambito del procedimento di accertamento con adesione sarebbe possibile valutare il ricalcolo della detrazione del credito dell’imposta pagata all’estero; ciò al fine di ripristinare la situazione che si sarebbe realizzata qualora il contribuente avesse dichiarato il proprio imponibile nella misura corretta, con la conseguente spettanza (ex post) di una detrazione maggiore.
Si prenda, ad esempio, il caso di una società con stabile organizzazione all’estero il cui reddito di fonte estera, pari a 100.000,00 euro è rideterminato in Italia, nella misura di 80.000,00 euro, secondo la normativa fiscale italiana.
| Reddito estero | 100.000 |
| Imposta estera (25%) | 25.000 |
| Reddito estero rideterminato | 80.000 |
| Reddito di fonte italiana | 220.000 |
| Totale reddito imponibile | 80.000 + 220.000 = 300.000 |
| IRES | 72.0000 |
| Quota d’imposta italiana | 72.000 × (80.000/300.000) = 19.200 |
| Eccedenza di imposta estera | 25.000 – 19.200 = 5.800 |
Ove l’Agenzia delle Entrate rettifichi il reddito di fonte estera adducendo la non spettanza della variazione in diminuzione di 20.000,00 euro, secondo la stessa Agenzia si avrebbe:
| Reddito estero | 100.000 |
| Imposta estera (25%) | 25.000 |
| Reddito estero rideterminato | 100.000 |
| Reddito di fonte italiana | 220.000 |
| Totale reddito imponibile | 100.000 + 220.000 = 320.000 |
| IRES | 76.800 |
| Quota d’imposta italiana | 76.800 × (100.000/320.000) = 24.000 |
| Eccedenza di imposta estera | 25.000 – 24.000 = 1.000 |
Nella sostanza, l’accertamento darebbe origine a una maggiore IRES di 4.800,00 euro, ma in sede di contraddittorio la società potrebbe far valere il fatto che, se l’imponibile fosse stato correttamente determinato ab origine, le eccedenze di imposta estera sarebbero state pari a 1.000,00 euro, e non a 5.800,00 euro; in sostanza, la maggiore IRES risulterebbe integralmente compensabile con questa differenza, in quanto – sempre nell’ipotesi in cui il reddito fosse stato correttamente determinato nella dichiarazione originaria – la detrazione sarebbe spettata nella misura di 24.000,00 euro.